Е. А. Иванова, А. И.Орлова. Привлечение банков к налоговой ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах

В Налоговом кодексе РФ ответственности банков за нарушения законодательства о налогах и сборах посвящена отдельная глава 18, где содержится перечень видов нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах:
1) нарушение банком порядка открытия счетов налогоплательщикам и исполнения поручений о перечислении налогов и сборов;
2) неисполнение банком решений налогового органа о приостановлении операций по счетам о взыскании недоимок и пени; 3) непредставление налоговым органам сведений о финансовых операциях налогоплательщиков.
Нарушение банками обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах, представляет собой не что иное, как разновидность налоговых правонарушений, предусмотренных главой 16 НК РФ. Выделение положений об ответственности банков в самостоятельную главу объясняется специальными объектом и субъектом правонарушений, закрепленных в ст. 132—136 НК РФ. Объектом правонарушений является установленный порядок управления и контроля в области налогообложения. Субъектами ответственности выступают исключительно банковские организации. Эти правонарушения предполагают ответственность за неправомерные деяния, совершаемые банками не в качестве самостоятельных налогоплательщиков или налоговых агентов, а в качестве агентов государства, посредством которых производятся платежи налогов в бюджет[1]. Федеральным законом от 27.07.2006 № 137-ФЗ в главу 18 Налогового кодекса РФ внесены следующие изменения, вступившие в силу с 01.01.2007.
Статья 132 “Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику” в обеих частях дополнена такими налогоплательщиками, как нотариус, занимающийся частной практикой, и адвокат, учредивший адвокатский кабинет. Данные изменения, по сути, не вносят ничего нового, поскольку в прежней редакции упомянутые лица в соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ относились к индивидуальным предпринимателям, тем самым нарушение банком порядка открытия им счета также подпадало под сферу действия ст. 132 НК РФ.
Редакционные изменения коснулись ст. 134, 135.1 НК РФ. Так, в ст. 134 Кодекса слова “бюджет (внебюджетный фонд)” заменены на “бюджетную систему”. Изменено на более конкретное и отражающее содержание статьи название ст. 135.1: с 01.01.2007 она называется “Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган”. Несколько изменено ее содержание: исключена часть вторая (диспозиция которой полностью повторяла диспозицию части первой), а диспозиция части первой сформулирована следующим образом: “непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 86 настоящего Кодекса”.
Более существенные изменения коснулись санкций ст. 133 и п. 1 ст. 135 НК РФ в виде пени, а также ст. 136 в части, касающейся взыскания пени.
Действовавшая до 01.01.2007 редакция ст. 133, п. 1 ст. 135 предусматривала санкции за совершение правонарушений в виде пени в размере 1/150 ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,2% за каждый день просрочки. При этом согласно ст. 136 НК РФ пени, указанные в данных статьях, взыскивались в порядке, предусмотренном ст. 60 НК РФ, т. е. в бесспорном порядке.
Вместе с тем ст. 75 НК РФ, дающая определение пени как денежной суммы, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны внести в случае уплаты причитающихся с них сумм в более поздние по сравнению установленными законодательством о налогах и сборах сроки, находится в главе 11 НК РФ как способ обеспечения исполнения обязательств по уплате налогов и сборов. Глава 16 НК РФ не предусматривает пеню как меру ответственности за налоговые правонарушения. Конституционный Суд РФ в Постановлении от 17.12.96 № 20-П также определил правовую природу пени как компенсационной меры, а не меры ответственности.
Однако законодатель в главе 18 НК РФ ранее предусматривал взыскание пени за совершение банком правонарушений, а именно:
— за нарушение срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога и сбора (ст. 133);
— за неправомерное неисполнение банком в установленный Кодексом срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора (п. 1 ст. 135).
Безусловно, в обозначенных случаях пеню нельзя рассматривать как способ обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, поскольку банки в этих отношениях не являются налогоплательщиками.
Данный подход был подтвержден в Определении Конституционного Суда РФ от 06.12.2001 № 257-О, где КС РФ пришел к выводу, что положение ст. 136 НК РФ, устанавливающее бесспорный порядок взыскания пеней, предусмотренных в санкциях ст. 133, п. 1 ст. 135 НК РФ, как аналогичное положениям, признанным неконституционными в Постановлении Конституционного Суда РФ от 17.12.96 № 20-П, не может применяться судами, другими органами и должностными лицами.
Таким образом, в действовавшей до 01.01.2007 редакции Налогового кодекса РФ платежи, имеющие совершенно различную правовую природу, были обозначены одним термином — пени. С 01.01.2007 указанное противоречие законодателем устранено: в санкциях ст. 133, п. 1 ст. 135 НК РФ слово “пени” заменено на слово “штраф”, из ст. 136 НК РФ исключено правило о бесспорном порядке взыскания этих санкций, что полностью соответствует правовой природе данного платежа.
При этом представляется, что сохраняет свою силу разъяснение, данное в п. 46 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5, касающееся разграничения ст. 304 Бюджетного кодекса РФ, предусматривающей взимание с банков пени как восстановительной меры в бесспорном порядке за несвоевременное исполнение платежных документов на перечисление средств, подлежащих зачислению на соответствующие счета бюджетов, и ст. 133 НК РФ.
ВАС РФ разъяснил, что при рассмотрении споров, связанных с привлечением банков к ответственности за нарушение сроков исполнения поручений налогоплательщиков (налоговых агентов) о перечислении в бюджет сумм налогов, судам необходимо исходить из того, что в соответствующих случаях ст. 133 НК РФ подлежит применению вместо ст. 134 Бюджетного кодекса РФ, устанавливающей аналогичную норму, поскольку в силу п. 1 ст. 41 Бюджетного кодекса РФ налоговое законодательство является специальным по отношению к бюджетному законодательству.
Вместе с тем внесенные изменения не сняли все вопросы, возникающие в ходе применения норм главы 18 НК РФ, которые в основном вызваны недостаточной правовой регламентацией оснований ответственности либо порядка начисления санкций. Кроме того, ряд вопросов возникает в связи с соотношением обязанностей банков (и, как следствие, ответственности за их неисполнение) с правовыми последствиями введения в отношении клиента банка процедуры банкротства. В связи с этим представляет интерес рассмотрение отдельных вопросов, выявленных при изучении судебной практики по данной категории дел.
В соответствии с п. 1 ст. 132 НК РФ открытие банком счета организации, индивидуальному предпринимателю, нотариусу, занимающемуся частной практикой, или адвокату, учредившему адвокатский кабинет, без предъявления этим лицом свидетельства (уведомления) о постановке на учет в налоговом органе, а равно открытие счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица влекут взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.
В судебной практике имеют место случаи, когда банк, руководствуясь буквальным прочтением данной правовой нормы, оспаривает правомерность привлечения его к ответственности за открытие счета организации-правопреемнику в случае наличия решения налогового органа о приостановлении операций по счету, открытому его правопредшественнику.
• По делу № АЗЗ-3193/2006 банк обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании незаконным решения о привлечении банка к ответственности на основании п. 1 ст. 132 НК РФ.
Из материалов дела следовало, что в ходе проверки налоговым органом установлено неправомерное открытие 21.12.2004 банком расчетного счета ООО при наличии решения налогового органа от 27.10.2004 о приостановлении операций по другому расчетному счету данного ООО.
В обоснование заявленных требований банк ссылался на то, что расчетный счет, в отношении которого имелось решение налогового органа о приостановлении операций по счету, был открыт банком не ООО, а другому лицу — ЗАО. Сведениями о правопреемстве между указанными юридическими лицами банк не располагал, поскольку ООО при открытии счета не представило передаточный акт.
Суд отказал в удовлетворении требований, указав, что согласно представленному в банк уставу ООО общество создано путем преобразования из ЗАО и является его правопреемником. Таким образом, при преобразовании общества к вновь возникшему юридическому лицу — ООО перешли все права и обязанности ЗАО, в том числе и по договору банковского счета, в отношении которого имелось решение налогового органа о приостановлении операций по счету[2].
Суды апелляционной и кассационной инстанций оставили решение суда первой инстанции без изменения, дополнительно указав, что, поскольку правопреемство в соответствии с положениями п. 5 ст. 58 ГК РФ и п. 4 ст. 20 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ “Об акционерных обществах” является универсальным (полным) в отношении вновь возникшего юридического лица и вытекает из норм права, следовательно, непредставление передаточного акта не влечет за собой правопреемства части прав и обязанностей реорганизованного юридического лица[3].
Итак, в случае реорганизации юридического лица в форме преобразования открытие банком расчетного счета организации-правопреемнику при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счету, открытому ее правопредшественнику, образует состав правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 132 НК РФ, независимо от представления в банк передаточного акта.
Следует заметить, что приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения и подлежит безусловному исполнению банком. Данный вывод имеет значение при решении вопроса о правомерности действий банка в случаях, когда банк, пытаясь обойти установленный п. 9 ст. 76 НК РФ запрет на открытие счетов организации при наличии решения о приостановлении операций по счетам этой организации, сначала закрывает клиенту счет в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 859 ГК РФ, а затем возвращает решение о приостановлении операций по уже закрытому счету налоговому органу и открывает этому же клиенту новый счет.
По обсуждаемому вопросу судебная практика исходит из того, что законодательство о налогах и сборах, Положение Банка России от 03.10.2002 № 2-П “О безналичных расчетах в Российской Федерации” не предусматривают возможность возврата банком налоговому органу решения о приостановлении операций по счетам клиента банка. Пунктом 6 ст. 76 НК РФ предусмотрено, что приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих выполнение указанным лицом решения о взыскании налога.
Таким образом, закрытие банком счета организации в порядке, установленном п. 1 ст. 859 ГК РФ, не является основанием для отмены решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, поэтому открытие банком новых счетов предприятию нарушает п. 9 ст. 76 НК РФ и, как следствие, влечет налоговую ответственность, предусмотренную п. 1 ст. 132 НК РФ[4].
Ряд вопросов вызывает на практике применение санкции ст. 134 НК РФ, сформулированной следующим образом: штраф в размере 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности. Прежде всего нужно определить, размер чего именно ограничивает сумма задолженности: самой санкции или суммы, используемой при ее исчислении (суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента). Поскольку последняя позиция существенно снижает сумму взыскиваемого штрафа, то она используется банками при обосновании своей позиции о неправильном исчислении суммы штрафа по данной статье налоговыми органами.
Полагаем, что сумма задолженности, подлежащая взысканию налоговым органом, ограничивает максимальный размер налоговой санкции, подлежащей взысканию за совершение правонарушения, предусмотренного ст. 134 НК РФ, а не сумму, используемую при исчислении данной санкции.
• Налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании с банка налоговых санкций за совершение правонарушения, предусмотренного ст. 134 НК РФ.
Как следовало из материалов дела, при наличии у банка не отмененного и не отозванного налоговым органом решения последнего о приостановлении операций по счету ОАО по этому счету списаны денежные средства в общей сумме 2 396 752 руб. 64 коп. на цели, не связанные с исполнением обязанности по уплате налогов и сборов либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством РФ преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет. Штраф налоговым органом в размере 479 350 руб. 52 коп. исчислен от суммы списания (2 396 752 руб. 64 коп. х 20%).
Суд первой инстанции, установив в действиях банка наличие состава правонарушения, предусмотренного ст. 134 НК РФ, удовлетворил требования налогового органа частично, исходя из следующего.
По правилам ст. 134 НК РФ штраф, подлежащий взысканию, составляет 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, но не более суммы задолженности. Поскольку размер недоимки, в обеспечение взыскания которой вынесено решение о приостановлении расходных операций по счету, составлял 422 069 руб., то, по мнению суда первой инстанции, сумма штрафа, подлежащая взысканию, не может превышать 84 413 руб. 80 коп. (422 069 руб. х 20%)[5].
Суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменил, указав следующее.
Из буквального толкования ст. 134 Кодекса следует, что размер штрафа, предусмотренного названной нормой, подлежит исчислению с суммы, перечисленной по поручению налогоплательщика. При этом применение грамматического способа толкования анализируемой нормы позволяет установить, что размером суммы задолженности ограничен в данном случае размер ответственности банка, но не базовая сумма, с которой исчисляется штраф. Таким образом, налоговым органом штраф правомерно исчислен в размере 479 350 руб. 52 коп. (20% от суммы 2 396 752 руб. 64 коп., перечисленной на цели, не связанные с исполнением обязанности по уплате налогов). В то же время указанная сумма штрафа подлежит ограничению в соответствии со ст. 134 НК РФ, на основании чего заявление налогового органа подлежит удовлетворению частично в сумме 422 069 руб.[6]
Налоговые органы иногда пытаются истолковать неясности санкции ст. 134 НК РФ в свою пользу. В частности, речь идет об определении суммы задолженности, ограничивающей максимальный предел налоговой санкции.
Так, по приведенному выше делу налоговый орган настаивал на необходимости расценивать в качестве задолженности, которой ограничен размер штрафа, всю сумму задолженности по налогам и пеням налогоплательщика на конкретную дату, числящуюся по его лицевым счетам. В отношении этого довода налогового органа суд сделал вывод, что с учетом логического способа толкования отсутствуют основания для оценки в качестве задолженности, ограничивающей размер штрафа, всей суммы задолженности по налогам и пеням налогоплательщика на конкретную дату, числящейся по лицевым счетам налогоплательщика.
По мнению суда, у банка, не исполнившего решение налогового органа о приостановлении операций по счету клиента, объективно отсутствует умысел на совершение правонарушения в таком объеме (на препятствие в исполнении всего объема обязанностей налогоплательщика перед бюджетом). Кроме того, банку, совершающему правонарушение, объективно неизвестен весь объем задолженности налогоплательщика по всем налогам и пеням[7].
Изложенный подход поддержан ФАС Восточно-Сибирского округа, где указано, что под задолженностью следует понимать сумму, послужившую основанием для приостановления операций по счету, так как интересы государства в данном случае нарушаются неисполнением банком решения инспекции о приостановлении операций по счетам в размере задолженности по налогам[8].
Таким образом, сумма задолженности, ограничивающая максимальный размер налоговой санкции, предусмотренной ст. 134 НК РФ, определяется размером недоимки, имеющейся у налогоплательщика на момент принятия налоговым органом решения о приостановлении операций по счетам в банке.
Заметим, что в соответствии с п. 1 ст. 76 НК РФ по общему правилу приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора. Следовательно, инкассовые поручения налогового органа, выставленные на основании решения о взыскании налога, и платежные поручения налогоплательщика об уплате налога подлежат безусловному исполнению независимо от наличия решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика. В связи с этим неисполнение инкассовых поручений налогового органа банком образует состав правонарушения, предусмотренный п. 1 ст. 135 НК РФ, а поручений налогоплательщика на уплату налога — п. 1 ст. 133 Кодекса.
• Банк обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о привлечении его к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 135 НК РФ за неправомерное неисполнение банком в установленный срок решения налогового органа о взыскании налога, сбора, пени и п. 1 ст. 133 НК РФ за нарушение банком установленного настоящим Кодексом срока исполнения поручения налогоплательщика или налогового агента о перечислении налога (сбора) в виде взыскания пени в размере 1/150 ставки рефинансировании Центрального банка РФ, но не более 0,2% за каждый день просрочки.
Основанием для вынесения решения послужило то, что банком не приняты к исполнению инкассовые поручения налогового органа, выставленные на расчетный счет ООО — клиента банка, и платежное поручение общества на перечисление в бюджет налогов.
По мнению банка, приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету, в том числе по исполнению инкассовых поручений, выставленных налоговым органом, и поручений налогоплательщика об уплате налогов. Следовательно, привлечение банка к налоговой ответственности за неисполнение им в установленный срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора является неправомерным, поскольку на момент исполнения поручений действовало решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.
Решением арбитражного суда в удовлетворении требований заявителю отказано на основании следующего.
Пунктом 1 ст. 76 НК РФ предусмотрено, что приостановление операций по счетам в банке применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора, вследствие чего инкассовые поручения налогового органа и платежные поручения налогоплательщика об уплате налога подлежали безусловному исполнению. При таких обстоятельствах суд не нашел оснований для признания решения налогового органа о привлечении банка к ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных указанными нормами, недействительным[9].
Следует также остановиться на диспозиции п. 1 ст. 135 НК РФ, устанавливающей объективную сторону правонарушения в виде неправомерного неисполнения банком в установленный Кодексом срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени. Дело в том, что в ряде случаев налоговое законодательство предусматривает взыскание указанных платежей по решению суда, в силу чего возникает вопрос о возможности привлечения банка к ответственности за неисполнение решения суда.
Судебная практика по данному вопросу исходит из того, что неисполнение банком в установленный срок инкассового поручения налогового органа, выставленного на основании решения суда о взыскании налога (сбора, пени), образует состав правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135 НК РФ.
• Банк обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании незаконным решения о привлечении его к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135 НК РФ.
Как следовало из материалов дела, в ходе проверки налоговым органом установлен факт неправомерного возврата банком без исполнения инкассового поручения, выставленного к расчетному счету ОАО на основании исполнительного листа арбитражного суда о взыскании в доход федерального бюджета госпошлины за рассмотрение дела в арбитражном суде. Оспариваемым решением налогового органа банк привлечен к ответственности за неисполнение в срок инкассового поручения.
По мнению заявителя, неисполнение банком инкассового поручения налогового органа неверно квалифицировано последним на основании п. 1 ст. 135 НК РФ, так как названной статьей предусмотрена ответственность за неисполнение банком в установленный настоящим Кодексом срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени, а не решения суда.
Арбитражный суд отказал банку в удовлетворении заявления на основании следующего.
В соответствии со ст. 60 НК РФ банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога (далее — поручение на перечисление налога) в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в порядке очередности, установленной гражданским законодательством.
Поручение на перечисление налога или решение о взыскании налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения или решения, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается.
При наличии денежных средств на счете налогоплательщика или налогового агента банки не вправе задерживать исполнение поручений на перечисление налогов или решений о взыскании налогов в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды). За неисполнение или ненадлежащее исполнение предусмотренных настоящей статьей обязанностей банки несут ответственность, установленную настоящим Кодексом.
Пунктом 1 ст. 135 НК РФ за неправомерное неисполнение банком в установленный настоящим Кодексом срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени предусмотрена ответственность в виде взыскания пени в установленном названной статьей размере.
Довод банка о неверной квалификации налоговым органом спорного налогового правонарушения на основании п. 1 ст. 135 НК РФ суд не принял во внимание.
В силу п. 1 ст. 333.16 НК РФ госпошлина — сбор, взимаемый с лиц, указанных в ст. 333.17 настоящего Кодекса, при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий.
В соответствии с ч. 2 ст. 318 АПК РФ принудительное исполнение судебного акта арбитражного суда производится на основании исполнительного листа, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. Согласно ч. 3 ст. 319 АПК РФ исполнительный лист на взыскание денежных средств в доход бюджета направляется арбитражным судом в налоговый орган по месту нахождения должника.
Таким образом, взыскателем госпошлины по делам, рассматриваемым арбитражным судом, выступает налоговый орган по месту нахождения должника. При этом, поскольку взыскание по исполнительным листам арбитражного суда производится налоговым органом без вынесения решения о взыскании налога (сбора) за счет денежных средств налогоплательщика, таким решением является само инкассовое поручение налогового органа[10].
Введение в отношении организаций, у которых в банке открыт расчетный счет, процедур банкротства имеет значение с точки зрения наличия либо отсутствия у банка обязанности исполнять решения налогового органа о взыскании налога и сбора, а также пени ввиду специальных последствий, предусмотренных Федеральным законом от 26.10.2002 № 127-ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”.
Согласно п. 1 ст. 63 Закона приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям; требования кредиторов, срок исполнения по которым наступил на дату введения наблюдения, могут быть предъявлены к должнику только с соблюдением установленного Законом, о банкротстве порядка предъявления требований к должнику. Вместе с тем необходимо учитывать, что данные последствия не распространяются на требования, являющиеся в соответствии со ст. 5 ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” текущими требованиями.
В п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 25 “О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением, требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве” указано, что при решении вопроса о порядке исполнения текущих требований налоговых органов по обязательным платежам (за исключением возникших после признания должника банкротом) судам надлежит учитывать, что эти требования удовлетворяются вне рамок дела о банкротстве в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
Осуществление принудительного исполнения указанных требований по обязательным платежам за счет денежных средств должника путем вынесения налоговым органом соответствующего решения и направления в банк инкассового поручения на перечисление налога (сбора) допускается в любой процедуре банкротства. Закон о банкротстве не содержит положений, исключающих возможность взыскания в бесспорном порядке текущей задолженности по налогам (сборам) в какой-либо процедуре банкротства или предписывающих приостановление данного исполнения, кроме обязательных платежей, возникших после открытия конкурсного производства.
Следовательно, поскольку в соответствии с ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” текущие требования налогового органа по обязательным платежам (за исключением обязательных платежей, возникших после открытия конкурсного производства) удовлетворяются вне рамок дела о банкротстве в установленном законодательством порядке, неисполнение банком инкассового поручения налогового органа на списание с организации, находящейся в процедурах банкротства, данных платежей влечет ответственность по ст. 135 НКРФ.
• Банк обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании незаконным его решения о привлечении банка к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135 НК РФ.
Как следовало из материалов дела, в ходе проверки налоговым органом установлен факт неправомерного возврата банком без исполнения инкассового поручения, выставленного к расчетному счету ОАО на основании исполнительного листа арбитражного суда о взыскании в доход федерального бюджета госпошлины. Оспариваемым решением налогового органа банк привлечен к ответственности за неисполнение в срок инкассового поручения.
По мнению банка, действия по неисполнению им инкассового поручения налогового органа являются правомерными, поскольку в силу ст. 63 ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” с момента введения наблюдения в отношении должника приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям.
По мнению налогового органа, поскольку задолженность по уплате госпошлины возникла у налогоплательщика в период наблюдения, то согласно ст. 5 ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” она относится к текущем платежам и подлежит взысканию по решению налогового органа на основании инкассового поручения, которое, в свою очередь, банк обязан исполнить.
Суд отказал в удовлетворении требования банка, признав законным решение налогового органа и указав следующее.
В соответствии со ст. 5 ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)” обязательные платежи, возникшие после принятия заявления о признании должника банкротом, независимо от срока их исполнения и момента их заявления рассматриваются как текущие платежи. Если такие требования возникли в ходе процедуры наблюдения и срок их исполнения наступил при этой процедуре, то они исполняются в ходе этой процедуры в обычном порядке. Требование об их исполнении может быть заявлено вне рамок процесса о банкротстве, поскольку положения п. 1 ст. 63 ФЗ “О несостоятельности (банкротстве)”, касающиеся возможности предъявления требований к должнику только в порядке, установленном данным Законом, применяются к требованиям, срок исполнения по которым наступил на дату введения наблюдения.
Как следует из материалов дела, процедура наблюдения введена в отношении клиента банка 25.07.2005, а 27.09.2005 вступило в силу решение суда по делу, рассмотренному по заявлению налогового органа; на основании решения арбитражным судом выдан исполнительный лист о взыскании с клиента банка госпошлины за рассмотрение дела в арбитражном суде.
В силу п. 1 ст. 333.16 НК РФ госпошлина — сбор, взимаемый с лиц, указанных в ст. 333.17 Кодекса, при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий. Согласно подп. 4 п. 1 ст. 333.22 НК РФ в случае, если истец освобожден от уплаты государственной пошлины, она уплачивается ответчиком (если он не освобожден от уплаты госпошлины) пропорционально размеру удовлетворенных арбитражным судом исковых требований.
Таким образом, срок возникновения и исполнения обязанности по уплате госпошлины ответчиком определяется по дате вступления в законную силу решения суда (постановления вышестоящей инстанции), вынесенного в пользу истца, освобожденного от уплаты госпошлины, за исключением случаев немедленного исполнения решения суда.
Пунктом 1 ст. 135 НК РФ за неправомерное неисполнение банком в установленный срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени предусмотрена ответственность в виде взыскания пени в установленном названной статьей размере.
На основании изложенного суд пришел к выводу, что бездействие банка содержит состав данного налогового правонарушения, на основании чего отказал в удовлетворении требований о признании незаконным решения налогового органа о привлечении банка к ответственности на основании ст. 135 НК РФ[11].
Правовые последствия введения в отношении клиента банка процедуры банкротства также не распространяются на случаи исполнения клиентом обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц — работников организации, так как в этом случае организация выступает в качестве налогового агента, а сумма удержанного налога не является имуществом организации. Следовательно, нахождение клиента банка в процедуре банкротства не освобождает банк от обязанности перечислить в бюджет со счетов данного клиента суммы налога на доходы физических лиц[12].
Ответственность по ст. 135.1 НК РФ наступает за непредставление банками справок по операциям и счетам в налоговый орган. В связи с принятием Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ с 01.01.2007 данная норма изменена, в том числе после слова “справок” дополнена словом “выписок”. Указанные изменения частично снимают проблему установления того, какие документы, затребованные налоговым органом, подпадают под понятие “справки по счетам налогоплательщика”.
• Налоговый орган обратился в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к банку о взыскании налоговых санкций за совершение правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135.1 НК РФ, — непредставление банками по мотивированному запросу налогового органа справок по операциям и счетам организаций или граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в установленный срок.
Как следовало из материалов дела, налоговый орган направил в банк запрос о представлении выписок из лицевого счета ЗАО (проверяемого налоговым органом юридического лица) за конкретный период.
За непредставление названных документов решением налогового органа банк привлечен к ответственности на основании п. 1 ст. 135.1 НК РФ. В связи с тем, что добровольно штраф банком не уплачен, налоговый орган обратился с заявлением о взыскании налоговых санкций в арбитражный суд.
Суд удовлетворил заявленные требования по следующим основаниям.
Пунктом 2 ст. 86 НК РФ установлена обязанность банков выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством РФ, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа. Этой обязанности банка корреспондирует право налогового органа на обращение с соответствующим запросом.
В запросе налогового органа содержится указание на необходимость предоставления банком документов в отношении ЗАО, в том числе выписок из лицевого счета за конкретный период, для решения вопроса о возмещении из федерального бюджета НДС по экспортным операциям данного юридического лица. В материалах дела также имеются доказательства открытия банком счета ЗАО. Таким образом, запрос налогового органа к банку мотивирован.
В соответствии со ст. 26 Федерального закона от 02.12.90 № 395-1 “О банках и банковской деятельности” кредитные организации выдают налоговым органам справки по операциям и счетам юридических лиц и предпринимателей.
В связи с отсутствием законодательно установленной формы справок, которые банки обязаны представлять налоговым органам, следует исходить из наличия в представляемых справках информации, которая определена НК РФ в качестве обязательной к представлению. Исходя из содержания ст. 86 НК РФ, банк в любой произвольной форме обязан представить информацию об имеющихся у клиента счетах в данном банке и об операциях, осуществляемых на этих счетах. Запрошенные налоговым органом выписки из лицевого счета соответствуют по содержанию понятию “справки по операциям и счетам налогоплательщика”.
С учетом изложенного арбитражный суд пришел к выводу, что привлечение банка к ответственности за неисполнение требований, предусмотренных п. 2 ст. 86 НК РФ, в частности за непредставление банком выписок из лицевого счета, обоснованно[13].
Вместе с тем не образует правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135.1 НК РФ, непредставление банком по запросу налогового органа первичных документов, касающихся деятельности налогоплательщика.
• Банк обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу о признании недействительным его решения о привлечении банка к ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 135.1 НКРФ.
Из материалов дела следовало, что в адрес заявителя налоговым органом был направлен запрос о представлении документов по ОАО в связи с проводимой в отношении него проверкой. Согласно указанному требованию банку предлагалось представить в срок, установленный п. 2 ст. 86 НК РФ, следующие документы:
— ведомости банковского контроля, содержащие информацию об операциях по внешнеэкономическому контракту;
— паспорта сделок (основные и дополнительные листы), содержащие информацию об операциях по упомянутому контракту;
— межбанковские сообщения, подтверждающие поступление в пользу ОАО денежных средств за март, апрель 2004 г. по контракту;
— учетные карточки таможенно-банковско-го контроля, сформированные по двум грузовым таможенным декларациям.
В ответ на запрос банк направил налоговому органу в качестве справки по операциям и счетам клиента выписку по транзитному валютному счету интересующего налоговый орган клиента за период с 01.03.2004 по 30.04.2004. В связи с отказом банка представить налоговому органу запрошенную информацию в требуемом объеме налоговый орган вынес решение о привлечении банка к налоговой ответственности поп. 1 ст. 135.1 НКРФ.
Обращаясь с заявлением, банк ссылался на то, что законодательство о налогах и сборах не обязывает его представлять запрошенные налоговым органом документы, поскольку они не являются справками по операциям и счетам организации, обязанность представления которых возложена на банки п. 1 ст. 86 НК РФ.
По мнению налогового органа, НК РФ не содержит нормы, дающей четкое понятие “справки по операциям и счетам”, следовательно, понятие справки включает и иные документы.
Оценив представленные в дело доказательства и доводы сторон, суд удовлетворил заявленное требование и указал следующее.
Согласно п. 2 ст. 86 НК РФ банки обязаны выдавать налоговым органам справки по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в порядке, определяемом законодательством РФ, в течение пяти дней после мотивированного запроса налогового органа.
Непредставление банками по мотивированному запросу налогового органа справок по операциям и счетам организаций или граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в установленный срок образует состав правонарушения, предусмотренный п. 1 ст. 135.1 НК РФ, и влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.
Диспозиция п. 1 ст. 135.1 НК РФ предусматривает ответственность банка за непредставление по мотивированному запросу налогового органа только справок по операциям и счетам организаций и граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Иные документы, кроме названных справок, в п. 1 ст. 135.1 НК РФ не указаны. Таким образом, применительно к положениям п. 1 ст. 135.1 НК РФ банк может быть привлечен к ответственности только за непредставление справок по операциям по счетам организаций, а не любых документов.
Свою обязанность банк исполнил, представив выписку по транзитному валютному счету интересующего налоговый орган клиента. Выписка содержит информацию об операциях на данном счете клиента, производимых в связи с исполнением экспортного контракта.
Суд также указал, что в связи с отсутствием законодательно установленной формы справок, которые банки обязаны представлять налоговым органам, следует исходить из наличия в представляемых справках информации, которая определена НК РФ в качестве обязательной к представлению. Из содержания ст. 86 НК РФ следует, что банк в любой произвольной форме обязан представить информацию об имеющихся у клиента счетах в данном банке и об операциях, осуществляемых на этих счетах.
Итак, непредставление банком иных документов, в том числе ведомостей банковского контроля, паспортов сделок, данных карточек таможенно-банковского контроля, не образует состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 135.1 НК РФ.
Согласно ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности при отсутствии события налогового правонарушения. Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для привлечения заявителя к налоговой ответственности. При таких обстоятельствах решение налогового органа не соответствует Кодексу и нарушает имущественные интересы заявителя, что является основанием для признания указанного ненормативного акта недействительным в порядке ст. 201 АПК РФ[14].
Полагаем, что неоднозначность изложенных подходов, прохождение дел, в которых возникают вопросы, связанные с применением положений главы 18 НК РФ, в нескольких судебных инстанциях позволяют сделать вывод о необходимости дальнейшей правовой регламентации налоговой ответственности банков с учетом проблем, возникающих в правоприменительной практике. Опубликовано в журнале “Арбитражная практика” № 7, 2007

[1] Определение Конституционного Суда РФ от 06.12.2001 № 257-О “По жалобе Красноярского филиала закрытого акционерного общества “Коммерческий банк “Ланта-Банк” на нарушение конституционных прав и свобод п. 1, 2 ст. 135 и частью второй ст. 136 Налогового кодекса Российской Федерации” // Российская газета. 2002. 7 февраля.
[2] Решение Арбитражного суда Красноярского края от 27.03.2006 по делу № АЗЗ-3193/2006. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[3] Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Красноярского края от 30.06.2006 и постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 05.10.2006 № АЗЗ-3193/2006-Ф02-5207/06-С1. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[4] Решение Арбитражного суда Красноярского края от 14.04.2006 по делу № АЗЗ-2092/2006. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[5] Решение Арбитражного суда Красноярского края от 14.04.2006 по делу № АЗЗ-2092/2006. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[6] Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Красноярского края от 14.08.2006 по делу № АЗЗ-2092/2006. Архив Арбитражного суда Красноярского края.


[7] Подробнее см.: Демидова Н. М. Проблемы толкования норм налогового законодательства // Арбитражная практика. 2006. № 11. С. 36-41.
[8] Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 26.12.2006 № АЗЗ-2092/2006-Ф02-4971,5779,5782,6165/06-с1.
[9] Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.03.2004 № АЗЗ-11564/03-СЗ-Ф02-621/04-С1.
[10] Решения Арбитражного суда Красноярского края по делам № АЗЗ-5888/2006, № АЗЗ-10275/2006. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[11] Решения Арбитражного суда Красноярского края по делам № АЗЗ-5888/2006, № АЗЗ-10275/2006. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[12] Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.02.2005 № А19-20592/03-44-Ф02-96/05-С1.
[13] Решение Арбитражного суда Красноярского края от 12.10.2004 по делу № А33-16211/04-с4. Архив Арбитражного суда Красноярского края.
[14] Решение Арбитражного суда Красноярского края от 12.10.2004 по делу № А33-16211/04-с4. Архив Арбитражного суда Красноярского края.

Опубликовано: 10.07.2012 16:47 Обновлено: 10.07.2012 16:47